注册会计师：承租人的会计处理

　　【计算分析题2】承租人甲公司于2×19年1月1日与乙公司签订了一项为期5年的不动产(供管理部门使用)租赁合同，用银行存款支付初始直接费用1.4万元，每年的租赁付款额为100万元，于每年年初支付。合同规定，租赁付款额在租赁期开始日后每两年基于过去24个月消费者价格指数的上涨进行上调。租赁期开始日的消费者价格指数为110。假设该租赁2×21年年初的消费者价格指数为120。甲公司在租赁期开始日采用的年折现率为5%，2×21年年初的年折现率为6%。已知(P/A，5%，4)=3.5460，(P/A，5%,2)=1.8594，(P/A，6%，2)=1.8334。使用权资产按直线法在5年内计提折旧。

　　假定利息费用不符合资本化条件，不考虑其他因素。

　　要求：

　　(1)编制甲公司2×19年1月1日有关会计分录。

　　(2)编制甲公司2×19年12月31日使用权资产计提折旧、确认利息费用的会计分录。

　　(3)编制甲公司2×20年1月1日支付租金，2×20年12月31日使用权资产计提折旧、确认利息费用的会计分录。

　　(4)编制甲公司2×21年1月1日有关会计分录。(★★★)

　　【答案】

　　(1)

　　甲公司在初始计量租赁负债时，应基于租赁期开始日的消费者物价指数确定租赁付款额，无需对后续年度因消费者物价指数而导致的租金变动作出估计。因此，在租赁期开始日，甲公司应以每年100万元的租赁付款额为基础计量租赁负债。即租赁负债初始确认金额=100×3.5460=354.6(万元)，使用权资产入账价值=354.6+100+1.4=456(万元)。

　　会计分录为：

　　借：使用权资产　　　　　　　　　　　　　　　　　 456

　　租赁负债—未确认融资费用　　　　　　　　　　45.4

　　贷：租赁负债—租赁付款额　　　　　　　　　　　　 400

　　银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　 101.4

　　(2)

　　①使用权资产计提折旧

　　借：管理费用　　　　　　　　　　　　　 91.2(456÷5)

　　贷：使用权资产累计折旧　　　　　　　　　　　　　91.2

　　②确认利息费用

　　借：财务费用　　　　　　　　 17.73[(400-45.4)×5%]

　　贷：租赁负债—未确认融资费用　　　　　　　　　 17.73

　　(3)

　　①支付租金

　　借：租赁负债—租赁付款额　　　　　　　　　　　　 100

　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　 100

　　②使用权资产计提折旧

　　借：管理费用　　　　　　　　　　　　　 91.2(456÷5)

　　贷：使用权资产累计折旧　　　　　　　　　　　　　91.2

　　③确认利息费用

　　2×20年1月1日租赁负债账面价值=(400-45.4)+17.73-100=272.33(万元)。2×20年确认利息费用=272.33×5%=13.62(万元)。

　　借：财务费用　　　　　　　　　　　　　　　　　 13.62

　　贷：租赁负债—未确认融资费用　　　　　　　　　 13.62

　　(4)经消费者价格指数调整后的第3年租赁付款额为109.09万元(即，100×120÷110)，2×21年1月1日租赁负债应当以每年109.09万元的租赁付款额(剩余3笔)为基础进行重新计量。在第3年年初，甲公司按以下金额重新计量租赁负债：每年109.09万元的租赁付款额按不变的折现率(即5%)进行折现，为311.93万元[109.09+109.09×(P/A，5%，2)]。原租赁负债账面价值=272.33+13.62=285.95(万元)，因此，甲公司租赁负债增加=311.93-285.95=25.98(万元)。

　　借：使用权资产　　　　　　　　　　　　　　　　 25.98

　　租赁负债—未确认融资费用　　　　　　　　　　1.29

　　贷：租赁负债—租赁付款额　　　　　　 27.27(9.09×3)

　　借：租赁负债—租赁付款额　　　　　　　　　　　109.09

　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　109.09